A definição do aspecto espacial da incidência do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) ocupa papel central na reforma da tributação sobre o consumo promovida pela Emenda Constitucional 132/2023, na medida em que busca enfrentar conflitos federativos historicamente associados à tributação da circulação de bens.
Nesse contexto, a Lei Complementar 214/2025 consagrou o princípio do destino como fundamento desse critério, especialmente por meio do art. 11, cuja disciplina foi posteriormente aperfeiçoada pelas alterações introduzidas pela Lei Complementar 227/2026, de modo a adequá-la à complexidade das operações econômicas contemporâneas. É o que passaremos a analisar ao longo deste artigo.
O art. 11 da Lei Complementar 214/2025 densifica o aspecto espacial da hipótese de incidência tributária ao definir, de forma casuística, o local da operação conforme a materialidade envolvida, conferindo especial relevo ao local em que se manifesta o consumo econômico, sobretudo nos tributos incidentes sobre o consumo.
Ao eleger o princípio do destino no novo sistema de tributação sobre o consumo, o legislador complementar buscou abranger ampla gama de situações fáticas, compatíveis com a complexidade das cadeias produtivas atuais, contemplando desde hipóteses tradicionais de circulação física até operações estruturadas e modelos digitais.
No que se refere aos bens móveis materiais, a LC 214 fixa como local da operação a entrega ou disponibilização do bem ao destinatário, critério que é detalhado, em especial, nas operações não presenciais.
Nestas hipóteses, a LC 214 considerou realizada de forma não presencial a operação em que a entrega ou a disponibilização do bem não ocorra na presença do adquirente ou do destinatário no estabelecimento do fornecedor.
Assim, reputa-se como local da entrega ou da disponibilização do bem ao destinatário o destino final indicado pelo adquirente, quando o serviço de transporte for de responsabilidade do fornecedor, ou ao terceiro responsável pelo transporte, quando o serviço de transporte for de responsabilidade do adquirente.
Ademais, nas operações envolvendo bens imóveis, bens móveis imateriais a eles relacionados e serviços prestados fisicamente sobre imóveis, a LC 214 adota como critério espacial o local da situação do imóvel, prevendo regra específica para as hipóteses em que o bem se estenda por mais de um município.
Neste sentido, caso o bem imóvel esteja situado em mais de um município, considera-se como local do imóvel o município em que se encontre situada a maior parte de sua área territorial.
A LC 214 também disciplina os serviços prestados fisicamente, estabelecendo, conforme a natureza da atividade, o local da prestação ou do evento como elemento definidor do aspecto espacial da incidência.
No tocante aos serviços de transporte, fixa, para o transporte de passageiros, o local de início do transporte e, para o transporte de cargas, o local da entrega ou da disponibilização do bem ao destinatário indicado no documento fiscal.
A legislação complementar ainda cuida de hipóteses específicas, como a exploração de vias mediante cobrança, com repartição proporcional da base territorial, e os serviços de comunicação prestados por meios físicos, vinculados ao local de instalação do terminal.
Por fim, o inciso X do artigo 11 da LC 214, com a redação conferida pela Lei Complementar 227/2026, assume caráter residual, aplicável aos bens e serviços não abrangidos pelos demais incisos, fixando como critério espacial o domicílio principal do adquirente, nas operações onerosas, ou do destinatário, nas não onerosas, atribuindo especial relevância, nesses casos, ao cadastro previsto no art. 59 da Lei Complementar 214/2025.
Nesse ponto, destaca-se a integração entre os critérios espacial e pessoal da hipótese de incidência tributária. Conforme registrado na Nota Técnica CTAT 03/2025, da Confederação Nacional de Municípios, o cadastro de identificação única possui utilização obrigatória e destina-se a promover padronização, transparência e maior segurança jurídica na arrecadação tributária.
Na mesma linha, a doutrina tributária tem ressaltado que a identificação do domicílio do adquirente ou destinatário deve observar critérios objetivos e hierarquizados, considerando, para pessoas físicas, o local da habitação permanente ou, subsidiariamente, o centro das relações econômicas, e, no caso das pessoas jurídicas, o estabelecimento para o qual o bem ou serviço é efetivamente fornecido.
O art. 11 da Lei Complementar 214/2025, especialmente após as alterações introduzidas pela Lei Complementar 227/2026, desempenha papel central na definição do aspecto espacial da incidência do IBS e da CBS, ao adotar critérios específicos conforme a natureza da operação e privilegiar, como regra, o local do consumo econômico, em consonância com o princípio do destino.
Portanto, trata-se de norma estruturante do novo modelo de tributação sobre o consumo, ao concretizar, em nível infraconstitucional, o princípio do destino e redefinir os parâmetros de arrecadação entre os entes federativos. Sua correta interpretação é fundamental para a segurança jurídica, a adequada repartição das receitas e a preservação do equilíbrio federativo.
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